第一节 固定资产的确认和初始计量

二、固定资产的初始计量

（二）自行建造固定资产

1. 自营方式建造固定资产

企业通过自营方式建造的固定资产，其入账价值应当按照该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出确定，包括直接材料、直接人工、直接机械施工费等。

企业为建造固定资产准备的各种物资，包括工程用材料，尚未安装的设备以及为生产准备的工器具等，通过“工程物资”科目进行核算。工程物资应当按照实际支付的买价、运输费、保险费等相关税费作为实际成本。

工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业库存材料的，按其实际成本或计划成本转作企业的库存材料。

盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资净损益的会计处理如下图所示：

所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

自营工程核算如下图所示：

【提示】企业建造生产线等动产领用生产用材料，不需要将材料购入时的进项税额转，但建造厂房等不动产领用材料时，则需要将材料购入时的进项税额转出。

【例题 7 •单选题】某企业购入一台需要安装的生产用设备，取得的增值税专用发票上注明的设备买价为 50 000 元，增值税税额为 8 500 元，支付的运杂费和保险费为 3 500 元，设备安装时领用工程用材料价值 1 000 元（不含增值税），支付有关人员工资 2 000 元。该固定资产的成本为（ ）元。

A.65 170

B.62 000

C.56 500

D.63 170

【答案】 C

【解析】该固定资产的成本 =50 000+3 500+1 000+2 000=56 500 （元）。

高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。

【提示】“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项目下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。

【教材例 3-2 】甲公司是一家煤矿企业，依据开采的原煤产量按月提取安全生产费，提取标准为每吨 10 元，假定每月原煤产量为 70 000 吨。 20 × 9 年 7 月 8 日，经有关部门批准，该企业购入一批需要安装的用于改造和完善矿井运输的安全防护设备，价款为 2 000 000 元，增值税进项税额为 340 000 元，安装过程中支付人工费 300 000 元， 7 月 28 日安装完成。 20 × 9 年 7 月 30 日，甲公司另支付安全生产检查费 150 000 元。假定 20 × 9 年 6 月 30 日，甲公司“专项储备——安全生产费”余额为 50 000 000 元。不考虑其他相关税费，甲公司的账务处理如下：

（ 1 ）企业按月提取安全生产费

借：生产成本 700 000

贷：专项储备——安全生产费 700 000

（ 2 ）购置安全防护设备

借：在建工程——××设备 2 000 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 340 000

贷：银行存款 2 340 000

借：在建工程——××设备 300 000

贷：应付职工薪酬 300 000

借：应付职工薪酬 300 000

贷：银行存款或库存现金 300 000

借：固定资产——××设备 2 300 000

贷：在建工程——××设备 2 300 000

借：专项储备——安全生产费 2 300 000

贷：累计折旧 2 300 000

（ 3 ）支付安全生产检查费

借：专项储备——安全生产费 150 000

贷：银行存款 150 000

【例题 8 •单选题】甲公司是一家煤矿企业，依据开采的原煤产量按月提取安全生产费，提取标准为每吨 15 元，假定每月原煤产量为 10 万吨。 2012 年 4 月 5 日，经有关部门批准，该企业购入一批需要安装的用于改造和完善矿井运输的安全防护设备，价款为 100 万元，增值税的进项税额为 17 万元，建造过程中发生安装支出 13 万元，设备于 2012 年 5 月 10 日安装完成。甲公司于 2012 年 5 月份支付安全生产设备检查费 10 万元。假定 2012 年 5 月 1 日，甲公司“专项储备——安全生产费”余额为 500 万元。不考虑其他相关税费， 2012 年 5 月 31 日，甲公司“专项储备——安全生产费”余额为（ ）万元。

A.527

B.523

C.640

D.650

【答案】 A

【解析】甲公司“专项储备——安全生产费”余额 =500+10 × 15-10- （ 100+13 ） =527 （万元）。

2. 出包方式建造固定资产

企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括发生的建筑工程支出、安装工程支出、以及需分摊计入各固定资产价值的待摊支出。

待摊支出是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值、而应由所建造固定资产共同负担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等。

出包方式建造固定资产的会计处理如下图所示：

待摊支出分摊率 = 累计发生的待摊支出÷（建筑工程支出 + 安装工程支出）× 100%

××工程应分配的待摊支出 = （××工程的建筑工程支出 + ××工程的安装工程支出）×待摊支出分摊率

【教材例 3-3 】甲公司是一家化工企业， 20 × 9 年 1 月经批准启动硅酸钠项目建设工程，整个工程包括建造新厂房和冷却循环系统以及安装生产设备等 3 个单项工程。 20 × 9 年 2 月 1 日，甲公司与乙公司签订合同，将该项目出包给乙公司承建。根据双方签订的合同，建造新厂房的价款为 6 000 000 元，建造冷却循环系统的价款为 4 000 000 元，安装生产设备需支付安装费用 500 000 元。建造期间发生的有关经济业务如下：

（ 1 ） 20 × 9 年 2 月 10 日，甲公司按合同约定向乙公司预付 10% 备料款 1 000 000 元，其中厂房 600 000 元，冷却循环系统 400 000 元。

（ 2 ） 20 × 9 年 8 月 2 日，建造厂房和冷却循环系统的工程进度达到 50% ，甲公司与乙公司办理工程价款结算 5 000 000 元，其中厂房 3 000 000 元，冷却循环系统 2 000 000 元。甲公司抵扣了预付备料款后，将余款通过银行转账付讫。

（ 3 ） 20 × 9 年 10 月 8 日，甲公司购入需安装的设备，取得的增值税专用发票上注明的价款为 4 500 000 元，增值税税额为 765 000 元，已通过银行转账支付。

（ 4 ） 2 × 10 年 3 月 10 日，建筑工程主体已完工，甲公司与乙公司办理工程价款结算

5 000 000 元，其中，厂房 3 000 000 元，冷却循环系统 2 000 000 元，款项已通过银行转账支付。

（ 5 ） 2 × 10 年 4 月 1 日，甲公司将生产设备运抵现场，交乙公司安装。

（ 6 ） 2 × 10 年 5 月 10 日，生产设备安装到位，甲公司与乙公司办理设备安装价款结算 500 000 元，款项已通过银行转账支付。

（ 7 ）整个工程项目发生管理费、可行性研究费、监理费共计 300 000 元，已通过银行转账支付。

（ 8 ） 2 × 10 年 6 月 1 日，完成验收，各项指标达到设计要求。

假定不考虑其他相关税费，甲公司的财务处理如下：

（ 1 ） 20 × 9 年 2 月 10 日，预付备料款

借：预付账款——乙公司 1 000 000

贷：银行存款 1 000 000

（ 2 ） 20 × 9 年 8 月 2 日，办理工程价款结算

借：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房 3 000 000

——冷却循环系统 2 000 000

贷：银行存款 4 000 000

预付账款——乙公司 1 000 000

（ 3 ） 20 × 9 年 10 月 8 日，购入设备

借：工程物资——××设备 4 500 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 765 000

贷：银行存款 5 265 000

（ 4 ） 2 × 10 年 3 月 10 日，办理建筑工程价款结算

借：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房 3 000 000

——冷却循环系统 2 000 000

贷：银行存款 5 000 000

（ 5 ） 2 × 10 年 4 月 1 日，将设备交乙公司安装

借：在建工程——乙公司——安装工程——××设备 4 500 000

贷：工程物资——××设备 4 500 000

（ 6 ） 2 × 10 年 5 月 10 日，办理安装工程价款结算

借：在建工程——乙公司——安装工程——××设备 500 000

贷：银行存款 500 000

（ 7 ）支付工程发生的管理费、可行性研究费、监理费

借：在建工程——乙公司——待摊支出 300 000

贷：银行存款 300 000

（ 8 ）结转固定资产

①计算分摊待摊支出

待摊支出分摊率 =300 000 ÷（ 6 000 000+4 000 000+4 500 000+500 000 ）× 100%=2%

厂房应分摊的待摊支出 =6 000 000 × 2%=120 000 （元）

冷却循环系统应分摊的待摊支出 =4 000 000 × 2%=80 000 （元）

安装工程应分摊的待摊支出 = （ 4 500 000+500 000 ）× 2%=100 000 （元）

借：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房 120 000

——冷却循环系统 80 000

——安装工程——××设备 100 000

贷：在建工程——乙公司——待摊支出 300 000

②计算完工固定资产的成本

厂房的成本 =6 000 000+120 000=6 120 000 （元）

冷却循环系统的成本 =4 000 000+80 000=4 080 000 （元）

生产设备的成本 = （ 4 500 000+500 000 ） +100 000=5 100 000 （元）

借：固定资产——厂房 6 120 000

——冷却循环系统 4 080 000

——××设备 5 100 000

贷：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房 6 120 000

——冷却循环系统 4 080 000

——安装工程——××设备 5 100 000

（编辑：江苏财经会计网校游军）