改革开放以来，我国的会计学界为适应社会主义市场经济的需要，大量地介绍、引进西方会计理论，使我们扩展了视野，了解了市场经济环境下会计理论的发展现状和西方会计理论的研究成果。在引进、介绍、消化西方会计理论的同时，我国会计界当前的主要任务在于构建适应于我国社会主义市场经济环境下的具有中国特色的会计理论体系。建立有中国特色的会计理论体系，绝不是计划经济体制下形成的传统理论的延续或演化，而需要更新和突破。这种突破不仅要表现在思想观念和思维方式上，而且要体现在研究方法上，要使会计理论建立在实践的基础上，要在具体事实和现象的分析之中，融入抽象和逻辑力量，而不应满足于追求理论的理性化和理想化。因此，把会计理论研究建立在科学性、规范性和有效性的基础上，无论从现代科学发展的趋势上还是从我国经济发展的需要上看，都是极为重要的。从这个意义上说，探索新的会计理论研究方法，不仅具有重要的现实意义，而且具有深远的社会意义。

　　一、传统会计理论研究方法面临的挑战

　　我国传统会计理论研究方法具有三个特征：一是其构成主要来源于两个方面，一个是西方资本主义财务会计理论的思想和方法，另一个是原苏联的社会主义会计模式和理论。前者为我国传统会计理论研究奠定了基础，后者的全盘引入则标志着我国传统理论研究进入实质性阶段。二是我国会计理论的构建受到两个方面规范的影响，这就是作为会计研究理论基础的政治经济学和作为会计研究目标确立依据的国家经济政策和法规，其中表现最为突出的就是国家财政税收政策和法规对会计理论和方法的限制。例如，在企业固定资产折旧率的确定上，在存货成本计价方法的选择上，在成本开支范围的规定上等方面，有关的财政税收政策和法规作出的种种限制，一般都较少考虑会计理论的要求。三是传统研究主要运用规范演绎方法。按这种方式构建的会计理论具有理性和规范性的特点，这种结论一般尚未经受实践的检验，仅仅表达出研究者对该问题的独自的理解，是一种个人观念的阐述。这种理论性阐述是否具有真理性，不仅取决于作为前提和依据的普通性命题是否真实，而且取决于对其进行的实践性检验。

　　上述特征表明，在我国的会计理论研究中，对研究方法问题一直没有得到很好的重视，而是造成了对此问题认识上的两个误区。一是过分夸大了世界观和方法论的一致性，使人们片面地认为有了正确的思想观念，必然会有正确的研究方法，忽视了对方法论本身的研究。二是将马克思主义的哲学方法论、认识论等同于一般科学研究的技术方法，这就使得我国的会计理论研究比较侧重于逻辑和理性的方法，缺乏研究方法上的突破和创新。这样，在技术方法的选择上，就存在重视归纳法、演绎法、伦理学等传统的研究方法，而轻视事项法、系统法、实证法等新的研究方法的倾向。如今，在社会主义市场经济体制下，我们要建立有中国特色的会计理论方法体系，就不能孤立、片面地运用某种方法，而应以马克思主义哲学为指导，将研究方法与客观会计问题相联系，恰当地选择适合研究对象和研究内容的研究方法，并使各种方法在研究中相互补充、综合运用，使会计理论研究更具科学性。

　　二、实证会计理论研究方法及借鉴

　　实证会计是当前西方财务会计理论研究领域中一个引人注目的新分支，它是相对于规范会计而言的。实证会计的方法是根据实证主义的基本论断：1.一切关于事实的知识都是以经验的确实材料为依据；2.在事实领域之外，则是逻辑和纯数学的知识，也就是只存在观念关系和纯形式的科学。换言之，凡是与事实有关的知识领域，都要以确实的实际材料为依据，除此之外，均是关于那些纯理性观念关系和纯形式的科学，这些都是逻辑和纯数学的科学。虽然这种方法本身有很大的局限性，但自从该方法被西方会计学者采用以来，会计研究领域不断得到开拓，主要表现在这样几个方面：首先，会计研究和经济学接触的界面越来越宽，研究者不仅从经济学中吸取研究所赖以依据的理论和模式，而且直接介入经济理论和假设的检验和评价。其次，在对一个特定课题的研究上表现出多角度、多层次的开拓，体现了实证研究的综合效能。第三，会计理论研究范围扩展的另一个表现就是大量运用心理学、行为学和社会学的理论和方法，对包括会计人员在内的企业管理者以及企业外部的投资者和债权人的决策行为进行实证研究。

　　由此可见，实证研究方法对会计理论研究领域的拓展起着一定的积极作用。从某种意义上说，可以把这种研究方法看作是架设在会计学与其他相邻学科之间的桥梁，是会计研究者向其他领域渗透和向本领域深层开拓的工具和手段。

　　我国在会计研究方法方面，过去往往只重视规范会计中的演绎法或归纳法来论述某一观点或某一会计理论，而缺乏通过经验事实来检验所提出的理论与观点是否合理和可应用，导致了会计理论的贫乏和脱离实际。因此，从80年代后期以来，我国会计界的有识之士就曾一再呼吁，应将实证研究方法引入我国会计研究中，这首先为我国会计研究走向国际创造了条件，有了自己的研究成果，与国外交流就具备了更好的基础。其次，通过扎扎实实的实证研究，能为解决我国的现实问题提供更多、更有力的证据。再次，实证方法已成为经济学学科的通用研究手段，在会计领域中开展实证研究，有利于培养未来学科带头人的综合研究能力，解决越来越复杂的社会经济问题。

　　三、会计理论研究新方法的探索

　　在创建有中国特色的会计理论的过程中，需要在研究方法上寻找突破口。经济体制改革和现代科学革命引起人们思想观念的深刻变化，科学思想发展的本质表明辩证唯物主义是指引科学前进的纲领。同时科学技术发展的事实，又阐明科学研究方法作为一门相对独立的学科正受到人们的重视。上述认识，启发我们从思维结构和研究方法两个方面来探索这条通向会计理论体系构建的新途径。新研究方法应该同时兼容传统与当代西方会计研究方法所具有的优点，避免片面性，合理地将适用于各个层次和范围的具体方法有机结合起来。这里我们推荐一种具有辩证和综合特征的研究方法：规范――实践方法。

　　规范――实践研究方法是研究者根据已有知识，对会计实践和理论发展中所提出的问题，进行深入的分析，进而提出解答问题的假说。这一假说具有可检验性，可以转换成能够度量和进行统计分析的变量关系。通过对假说的实践检验、修正，逐渐使假说演进成为人们确认的会计理论。这种方法主要由两个部分构成：一是发现性认识方法；二是实践认识方法。

　　发现性认识方法就是通过问题的发现从而确立研究目标和方向。在整个研究过程中，问题的发现和确立是至关重要的。首先，问题的发现源于揭示事物的矛盾，研究者之所以能够发现问题，就在于研究者已经注意到已有的会计理论与现行会计实务中的经验事实和现象不相容，对于这些事实和现象无法给予合理的解释，表现出旧理论的适用范围已经不能满足需要，暴露其依据的概念框架出现了与事实相矛盾的地方。研究者发现问题，实际上意味着他的思想观念开始发生某种变化，产生了一种探索的动力。其次，问题的发现和确立，决定了研究具有的科学价值和社会意义。会计实践活动中发生的问题，因其对会计理论的影响以及对实践结果的影响不同而表现出不同的研究价值。研究者从发现的问题中，最终确立其研究的目标，实际上也同时确定了其研究成果的大小。第三，会计问题的发现和确立，实际上也决定了研究过程的主要方法。因此，发现性认识方法，实际是引导研究者正确地提出问题，确立研究目标，从而确定研究成果的关键环节。

　　发现性认识方法具有探索的目的，所以其本质不仅是形式逻辑的推理模式，而且是发散型的思维方式。这种思维方式不拘泥于原来的概念框架和理论规范，而是采取开放的、活跃的思维形式，所以发现性认识方法主要依靠创造性的思维方式，因而它在坚持现实检验的基础上突出了人的能动的认识活动，强调了认识活动所遵循的思维规律，并且具有在不同的认识阶段转换认识方法和探索手段的内在结构调节机能。在这一方面，规范――实践研究方法优越于实证法，因为实证法只是单纯强调实际对假说的检验确认过程，而忽视人的能动的认识能力，以及创造性思维在会计研究方法上的作用。运用发现性认识方法对研究对象进行发散型思维的最终目的要超越原有的理论，对所研究的问题提出解释和说明，并在此基础上提出解决问题的试探性假说。

　　规范――实践研究方法的另一个构成部分就是实践认识方法。旨在对原有理论和在原有理论基础上提出新的具有试探性和或然性的假设进行检验。从整个会计研究过程来说，构成这部分的研究方法有着举足轻重的意义，因此在对理论和假说的检验上最值得重视的就是如何实施检验和评价。在对会计理论进行检验和评价时遇到的一个关键环节是怎样将理论转化为可供实践检验的问题。对此，规范――实践研究方法提出一个理论接受检验的观念转换环节，这种转换实际上是对理论结论操作化定义，就是将会计理论同人们的社会需求，同人们的经济利益联系起来，同人们参与社会的实践活动联系起来，使之成为能够指导或支配这些实践活动的具体观念和操作性概念。例如，我们在检验会计决策有用论时，就需要把会计能够为信息使用者提供决策所需的信息这个结论转换为可供检验的实践观念。比如企业财务会计报表应列示其资产重估价值和物价变动的会计调整数据等。然后通过这些新增会计信息对从事管理决策、投资决策以及宏观经济政策制订的信息使用者的调查，来确定这些信息的实际价值。

　　规范――实践研究方法较之实证法有较高层次的现实检验。实证法只承认存在的有用事实，以有用事实为基本标准来检验假说，而对某一特定集团有用的会计信息对另一利益集团未必有用。因此这种检验标准实质上是以利益为导向并由此制约的社会需求为标准。而规范――实践研究方法是以社会需求为确立课题的出发点，其检验标准是双重标准，即思想模拟检验和社会实践检验。思想模拟检验是运用形象思维、直觉、逻辑思维的方式把会计实务事实和现象中抽象出的理性客体纯化为理想客体，使其既保证本质特征，又具有逻辑上的简单性，从而保持思维过程的逻辑性。社会实践检验要按照这一理论所给定的变量相关模型和参照系数，对假说概念予以具体化并形成一系列的检验的度量指标，从而把理论性假说转变为实验性、可观察性假说。

　　规范――实践研究方法的研究程序包括1.设定目的，确立课题；2.建立概念和理论框架，提出假说；3.思维模拟检验；4.设计方案收集数据资料；5.数据分析、检验和评价假说；6.假说向理论转化，演绎出规范理论。

　　我国会计理论研究正处于一个重要的历史时期，这不仅是因为社会主义市场经济体制改革向会计提出了新的需求，而且我们正处于一个向国际会计惯例和准则接轨的转换时期。建立在辩证思维和系统思维基础上的规范――实践研究方法的意义在于：它遵循了马克思辩证唯物主义的基本立场，按照整体性、动态性的思维方式，力图摆脱理性主义和经验主义思维模式的局限，把会计研究建立在更为规范，更富实践的基础上。对于规范――实践研究方法的探索，尽管在我国还属于一块尚待开拓的领域，但它的重要性却随着改革开放的不断深入和现代科技的飞速发展而越来越受到人们的重视。可喜的是，我国已具备了会计研究进行定量分析、检验所要求的技术条件，如计算机已在国内广泛应用，其强大的数据处理能力完全能胜任会计理论研究中数据库统计分析的要求。我们相信在不久的将来，随着会计理论和实践的不断发展，我们终将建立起一整套有中国特色的会计理论研究方法体系。 （姜萍）