货币资金的实质性程序

【考点一】监盘库存现金(★★★)

(一)监盘性质(控制测试/实质性程序)

监盘程序是用作控制测试还是实质性程序，取决于注册会计师对风险评估结果、审计方案和实施的特定程序的判断。如果注册会计师可能基于风险评估的结果判断无须对现金盘点实施控制测试，仅实施实质性程序。

(二)参加监盘人员

除了注册会计师(监盘)，出纳员(出纳责任岗)和会计主管(或财务负责人)也必须参加。

(三)监盘时间

监盘时间最好是上午上班前或下午下班时。

(四)监盘范围

各部门经管的所有现金，通常包括已收到但未存入银行的现金、零用金、找换金等;如果库存现金存放部门有两处或两处以上的，应同时进行盘点。

(五)监盘方式

对库存现金的监盘最好实施突击式的检查

(六)监盘步骤与方法

(1)查看被审计单位制定的盘点计划，以确定监盘时间

对库存现金的监盘最好实施突击性的检查，时间最好选择在上午上班前或下午下班时，监盘范围一般包括被审计单位各部门经管的所有现金。

(2)查阅库存现金日记账并同时与现金收付凭证相核对

一方面检查库存现金日记账的记录与凭证的内容和金额是否相符;另一方面了解凭证日期与库存现金日记账日期是否相符或接近。

(3)检查被审计单位现金实存数，并将该监盘金额与库存现金日记账余额进行核对，如有差异，应要求被审计单位查明原因，必要时应提请被审计单位作出调整;如无法查明原因，应要求被审计单位按管理权限批准后作出调整。若有冲抵库存现金的借条、未提现支票、未作报销的原始凭证，应在“库存现金监盘表”中注明，必要时应提请被审计单位作出调整。

(4)在非资产负债表日进行监盘时，应将监盘金额调整至资产负债表日的金额，并对变动情况实施程序。

(七)库存现金追溯调整

如果注册会计师不是在资产负债表日对库存现金进行监盘，则应将监盘日的金额追溯调整至资产负债表日的金额。

【考点二】针对银行账户的完整性存有疑虑(★★)

当被审计单位可能存在账外账或资金体外循环时，注册会计师可以考虑额外实施以下实质性程序：

(1)注册会计师亲自到中国人民银行或基本存款账户开户行查询并打印《已开立银行结算账户清单》，以确认被审计单位账面记录的银行人民币结算账户是否完整。

(2)结合其他相关细节测试，关注原始单据中被审计单位的收(付)款银行账户是否包含在注册会计师已获取的开立银行账户清单内。

【考点三】检查银行存款账户发生额(通过“对账单”，★★)

除实施函证等审计程序外，注册会计师还可以考虑对银行存款账户的发生额实施以下程序：

(1)分析不同账户发生银行日记账漏记银行交易的可能性，获取相关账户相关期间的全部银行对账单。

(2)如果对被审计单位银行对账单的真实性存有疑虑，注册会计师可以在被审计单位的协助下亲自到银行获取银行对账单。在获取银行对账单时，注册会计师要全程关注银行对账单的打印过程。

(3)从银行对账单中选取交易的样本与被审计单位银行日记账记录进行核对;从被审计单位银行存款日记账上选取样本，核对至银行对账单(即“双向检查”)。

(4)浏览银行对账单，选取大额异常交易，如银行对账单上有一收一付相同金额，或分次转出相同金额等，检查被审计单位银行存款日记账上有无该项收付金额记录。

【考点四】取得并检査银行对账单和银行存款余额调节表(★★)

(一)检查目的

取得并检查银行对账单和银行存款余额调节表的目的是为了证实资产负债表中所列银行存款是否存在。

(二)检查要求

注册会计师应当确认被审计单位是否根据不同的银行账户及货币种类分别编制银行存款余额调节表。

(三)具体测试程序

1.取得并检查银行对账单

2.取得并检查银行存款余额调节表

1.取得并检查银行对账单(两个环节核对)

(1)取得被审计单位加盖银行印章的银行对账单，注册会计师应对银行对账单的真实性保持警觉，必要时，亲自到银行获取对账单，并对获取过程保持控制。

(2)将获取的银行对账单余额与银行日记账余额进行核对，如存在差异，获取银行存款余额调节表。

(3)将被审计单位资产负债表日的银行对账单与银行询证函回函核对，确认是否一致。

2.取得并检查银行存款余额调节表

(1)检查调节表中加计数是否正确，调节后银行存款日记账余额与银行对账单余额是否一致。

(2)检查调节事项。对于企业已收付、银行尚未入账的事项，检查相关收付款凭证，并取得期后银行对账单，确认未达账项是否存在，银行是否已于期后入账;对于银行已收付、企业尚未入账的事项，检查期后企业入账的收付款凭证，确认未达账项是否存在，如果企业的银行存款余额调节表存在大额或较长时间的未达账项，注册会计师应查明原因并确定是否需要提请被审计单位进行调整。

(3)关注长期未达账项，查看是否存在挪用资金等事项。

(4)特别关注银付企未付、企付银未付中支付异常的领款事项，包括没有载明收款人、签字不全等支付事项，确认是否存在舞弊。

【考点五】函证银行存款余额(★★★)

(一)函证的目的

函证银行存款余额不仅可了解企业资产的存在，还可了解企业账面反映所欠银行债务的情况，并有助于发现企业未入账的银行借款和未披露的或有负债。

(二)函证的规定

(1)银行函证需要以被审计单位名义向银行发函。

(2)银行要在收到询证函之日起的10个工作日内，将回函结果寄回会计师事务所。

(三)函证的对象和范围

(1)注册会计师应当对银行存款(包括零余额账户和在本期内注销的账户)、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序，除非有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。

(2)如果不对这些项目实施函证程序，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。

(四)函证的方式

银行存款函证的方式是采用积极的函证方式。

【考点六】其他货币资金的实质性程序(★★)

(一)针对定期存款的审计程序

如果被审计单位有定期存款，注册会计师可以考虑实施以下审计程序：

(1)向管理层询问定期存款存在的商业理由并评估其合理性。

(2)获取定期存款明细表，检查是否与账面记录金额一致，存款人是否为被审计单位，定期存款是否被质押或限制使用。

(3)在监盘库存现金的同时，监盘定期存款凭据。如果被审计单位在资产负债表日有大额定期存款，基于对风险的判断考虑选择在资产负债表日实施监盘。

(4)对未质押的定期存款，检查开户证实书原件，以防止被审计单位提供的复印件是未质押(或未提现)前原件的复印件。在检查时，还要认真核对相关信息，包括存款人、金额、期限等，如有异常，需实施进一步审计程序。

(5)对已质押的定期存款，检查定期存单复印件，并与相应的质押合同核对。对于质押借款的定期存单，关注定期存单对应的质押借款有无入账，对于超过借款期限但仍处于质押状态的定期存款，还应关注相关借款的偿还情况，了解相关质权是否已被行使;对于为他人担保的定期存单，关注担保是否逾期及相关质权是否已被行使。

(6)函证定期存款相关信息。

(7)结合财务费用审计测算利息收入的合理性，判断是否存在体外资金循环的情形。

(8)在资产负债表日后已提取的定期存款，核对相应的兑付凭证等。

(9)关注被审计单位是否在财务报表附注中对定期存款给予充分披露。

(二)针对其他货币资金，特别关注事项

除定期存款外，注册会计师对其他货币资金实施审计程序时，通常可能特别关注以下事项：

(1)保证金存款的检查，检查开立银行承兑汇票的协议或银行授信审批文件。可以将保证金账户对账单与相应的交易进行核对，根据被审计单位应付票据的规模合理推断保证金数额，检查保证金与相关债务的比例和合同约定是否一致，特别关注是否存在有保证金发生而被审计单位无对应保证事项的情形。

(2)对于存出投资款，跟踪资金流向，并获取董事会决议等批准文件、开户资料、授权操作资料等。如果投资于证券交易业务，通常结合相应金融资产项目审计，核对证券账户名称是否与被审计单位相符，获取证券公司交易结算资金账户的交易流水，抽查大额的资金收支，关注资金收支的财务账面记录与资金流水是否相符。